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作者：林坤毅地政士
立法院於 2026 年 8 月 21 日正式三讀通過《遺產及贈與稅法》（以下簡稱《遺贈稅法》）部分條文修正草案，針對第 6 條、第 17 條之 1、第 23 條、第 30 條、第 41 條及第 51 條進行全面性修訂。本次修法核心目的在於貫徹憲法法庭 113 年憲判字第 11 號判決意旨，徹底解決長年以來「死亡前 2 年內贈與特定親屬」併計遺產課稅時，租稅負擔與財產受贈人不一致的不公平現象。
本文將從法理源起、修法條文對照、關鍵個案試算、實務執行疑義及家族資產傳承策略等多元維度，為您深入拆解本次稅務變革。
關鍵修正重點一覽
本次修法範圍涵蓋納稅義務人認定、扣除額計算、申報核課期間、繳納彈性及強制執行機制，重點整理如下：
| 條次 | 關鍵修正內容 | 舊制痛點 | 實務變革與影響 |
| 第 6 條 | 死亡前 2 年內贈與特定親屬之財產（擬制遺產），由各受贈人依比例負擔對應遺產稅；刪除遺囑執行人為法定納稅義務人身分。 | 原則上由全體繼承人共同承擔稅額，造成「受贈人拿財產、繼承人替繳稅」之不公。 | 貫徹「受益者負擔」原則，受贈人就其受贈利益負擔稅額，拋棄繼承者仍須就受贈部分繳稅。 |
| 第 17 條之 1 | 計算「配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額」時，死亡前 2 年內贈與配偶之財產，視為被繼承人之現存遺產。 | 生前贈與配偶之財產雖併回遺產總額課稅，卻無法計入配偶分配請求權之計算基礎，權益受損。 | 消除稅制落差，精準反映生存配偶之剩餘財產分配權益，降低配偶租稅負擔。 |
| 第 23 條 | 增訂遺產權屬經法院判決始確定者，其申報期間與核課期間之起算點規範。 | 遺產產權爭訟動輒數年，繼承人常因權屬未定而陷入逾期申報或核課權疑義之風險。 | 制度化訴訟案件之申報與核課時程，保障納稅義務人行政救濟與法令遵循權益。 |
| 第 30 條 | 取消分期繳納 30 萬元之門檻限制；遺產存款繳稅改採繼承人多數決；受贈人動用遺產抵繳須經全體繼承人同意。 | 30 萬元門檻限制中低額稅額案件之籌資彈性；動用遺產存款需全體同意致程序經常卡關。 | 大幅降低籌措稅款壓力；簡化存款繳稅程序，同時保護全體繼承人對遺產之共有權利。 |
| 第 41 條 | 納稅義務人提供符合《稅捐稽徵法》第 11 條之 1 之應稅不動產設定抵押權者，得申請核發同意移轉證明書。 | 遺產稅未完納前無法辦理移轉，致繼承人難以透過出售遺產籌措稅款。 | 建立「先設抵押、後解鎖處分」機制，有效解決變現籌稅之循環僵局。 |
| 第 51 條 | 刪除本法專屬滯納金及移送執行規定，統一回歸《稅捐稽徵法》辦理。 | 雙軌制易造成法令適用混淆與稽徵機關行政法規歧異。 | 齊一稅務行政裁罰與執行標準，提升稅法體系一致性。 |
核心焦點：第 6 條「擬制遺產」稅負歸屬重塑
1. 憲法法庭 113 年憲判字第 11 號之背景
依據舊《遺贈稅法》第 15 條第 1 項規定，被繼承人死亡前 2 年內贈與配偶、各順序繼承人及其配偶之財產，應視為「擬制遺產」併入遺產總額。然而，舊法第 6 條將全體繼承人列為法定納稅義務人，導致實務上經常出現「特定受贈人已取得數千萬元生前贈與，但後續產生的遺產稅款卻由其他僅取得少量遺產、甚至未取得遺產之繼承人負擔」的極端現象。
憲法法庭 113 年憲判字第 11 號判決明確指出，此種稅負劃歸機制侵害了繼承人的財產權，違反租稅公平與實質課稅原則。本次第 6 條修法即係依據該判決意旨，將「擬制遺產」所產生的稅額，精準歸責於該財產之實際受贈人。
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馬上諮詢2. 稅額分配試算模型
為釐清修法前後之實質差異，以下透過具體案例進行演算：
【案例背景】
- 被繼承人甲於 2026 年 9 月過世。
- 死亡前 2 年內曾贈與配偶乙 3,000 萬元。
- 死亡時遺留現存遺產 7,000 萬元（由子女丙、丁繼承）。
- 遺產總額合計：3,000萬 + 7,000萬 = 1 億元。
- 經扣除額與免稅額計算後，應納遺產稅總額為 1,000 萬元。
【修法前後遺產稅負擔對照】
舊制 (修法前)
┌───────────────────────────────────────┐
│ 遺產稅總額：1,000萬元 │
│ 納稅義務人：全體繼承人 (配偶乙、子女丙、丁) 共同負擔 │
│ 痛點：若乙拋棄繼承，1,000萬元稅額完全由丙、丁承擔 │
└───────────────────────────────────────┘
新制 (修法後)
┌───────────────────────────────────────┐
│ 擬制遺產比例：3,000萬 / 1億 = 30% │
│ 現存遺產比例：7,000萬 / 1億 = 70% │
├───────────────────────────────────────┤
│ 配偶乙 (受贈人)：負擔 1,000萬 × 30% = 300萬元稅額 │
│ 子女丙、丁 (繼承人)：共同負擔 1,000萬 × 70% = 700萬元稅額 │
└───────────────────────────────────────┘
【試算結論】
在新制下，配偶乙即使選擇拋棄繼承，其作為死亡前 2 年內受贈人之法律地位不變，仍須強制承擔該 300 萬元之遺產稅額，稅捐稽徵機關不得向其他繼承人（丙、丁）追討該部分稅款。
配偶權益補強：第 17 條之 1 剩餘財產分配請求權優化
舊制之課稅盲點
依《民法》第 1030 條之 1 規定，配偶剩餘財產差額分配請求權得自遺產總額中扣除（《遺贈稅法》第 17 條之 1）。但在舊制下，被繼承人死亡前 2 年內贈與配偶之財產，雖被併入遺產總額課稅，但在計算「配偶剩餘財產分配請求權扣除額」時，該筆財產卻不被認定為「被繼承人死亡時之現存遺產」。
這造成了稅制上的嚴重矛盾：稽徵機關將該財產當作遺產來「算稅」，卻在計算配偶合法扣除額時將其「排除」，變相剝奪了配偶應享有的租稅優惠。
新制機制解析
新修正之第 17 條之 1 明定：計算配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額時，死亡前 2 年內贈與配偶之財產，視為被繼承人死亡時之現存財產。
- 效益一：還原配偶剩餘財產分配請求權之真實計算基礎。
- 效益二：顯著提高遺產稅之合法扣除額度，降低實質課稅稅額。
- 效益三：避免家族因租稅考量而被迫採用複雜之法律訴訟進行救濟。
繳稅彈性與資產處分流程重塑
本次修法亦針對遺產稅之繳納程序進行大幅度簡政便民修正，重點條文為第 30 條與第 41 條：
1. 遺產存款繳稅：引進多數決機制（第 30 條）
- 原制度：
動用被繼承人銀行存款繳納遺產稅，須經全體繼承人一致同意。若繼承人間存在遺產分割爭執，常導致存款遭凍結而無法繳稅，被迫產生滯納金。 - 新制度：
同意動用遺產存款繳納遺產稅，改採《土地法》第 34 條之 1 概念之多數決（繼承人過半數及其應繼分合計過半數，或應繼分合計逾三分之二）。 - 特別限制：
若「受贈人」欲動用遺產存款抵繳其個人應負擔之擬制遺產稅額，仍必須取得全體繼承人同意，以保障共有遺產不被特定受贈人單方挪用。
2. 解鎖不動產處分：抵押權設定機制（第 41 條）
此機制打破了過去「必須先繳清稅款才能取得完稅證明辦理過戶」的死結，大幅提升不動產資產的流動性與變現籌稅效率。
地政、會計與家族傳承之實務因應策略
面對 2026 年《遺贈稅法》之重大變革，高資產族群、地政士、律師、會計師及家族辦公室應即刻調整資產規劃策略：
1. 重新盤點死亡前 2 年內之贈與紀錄
資產擁有者應定期梳理近 2 年內對配偶、直系血親卑親屬及其配偶之贈與行為。受贈標的（現金、股票、不動產）之價值認定基準不同，將直接影響未來擬制遺產稅額之分算比例。
2. 檢視拋棄繼承之財務與稅務風險
過去部分受贈人誤以為「生前取得贈與後，於繼承開始時辦理拋棄繼承即可避開遺產稅」。新制實施後，拋棄繼承僅代表放棄死亡時之現存遺產分割權利，並不免除死亡前 2 年內受贈財產之擬制遺產稅負。受贈人仍須獨立承擔稽徵機關之追繳與強制執行。
3. 調整遺囑與預備金規劃
遺囑規劃中應明確載明遺產稅款之支應來源。雖第 6 條已刪除遺囑執行人為法定納稅義務人之規定，但遺囑執行人仍得代為辦理申報與申請復查。建議於遺囑中預留足夠之流動性資產（如指定受益人之人壽保險金），以利繼承人及受贈人順利完納稅捐。
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馬上諮詢重點整理
Q1：受贈人若無力繳納其分算之擬制遺產稅額，稽徵機關會向其他繼承人追討嗎？
A：不會。 本次修法第 6 條之核心目的即為貫徹「誰受贈、誰負擔」。受贈人就其擬制遺產對應之稅額負獨立繳納義務。若受贈人逾期未繳，稅捐稽徵機關僅能針對該受贈人個人之財產（包含該受贈財產）移送強制執行，不得向其他繼承人追繳。
Q2：若被繼承人在死亡前 2 年內贈與配偶不動產，遺產稅申報時應如何計算？
A：在新制下，該不動產須併入遺產總額課稅，但同時依第 17 條之 1 規定，該不動產之價值將視為被繼承人死亡時之現存財產，納入「配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額」之試算基期。此舉能有效拉高扣除額度，大幅減輕實質稅負。
Q3：遺產稅分期繳納取消 30 萬元門檻後，是否任何金額都可以申請分期？
A：是的。只要納稅義務人確有繳納困難，且應納稅額符合分期要件，即使應納稅額未達 30 萬元，亦得向稽徵機關申請分期繳納，大幅增加小額稅單之籌資彈性。
